Обесценение финансовых вложений и создание резерва под обесценение

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Обесценение финансовых вложений и создание резерва под обесценение». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

Бухгалтерская отчётность должна быть достоверной. Исходя из этого, на каждую контрольную дату нужно заново оценивать все активы компании (пункт 28 ФСБУ 5/2019). Запасы — это часть активов. Их стоимость должна соответствовать текущим рыночным условиям. Для этого их оценивают. Когда есть разница (балансовая стоимость запасов не дотягивает до рыночной), считается что они потеряли ценность и их нужно дооценить, то есть создать резерв.

Условия формирования резерва

Создаваться резерв может не в каждом случае. Возможно это только при стабильном сокращении стоимости вложений. Стабильность уменьшения можно признать только при одновременном наличии этих пунктов:

• На прошедшую отчетную дату и дату осуществления оценки расчетная стоимость ниже расчетной.
• На протяжении всего года расчетная стоимость или остается прежней, или снижается. Если она увеличивалась, стабильным сокращение назвать нельзя.
• На отчетную дату отсутствуют данные о последующем умножении стоимости активов.

Обесценивание вложений наблюдается в этих случаях:

• Банкротство или состояние перед банкротством самой компании.
• Банкротство или состояние перед банкротством фирмы, которая финансировалась.
• Размер дивидендов/процентов уменьшается или они перестают выплачиваться вовсе.
• На рынке появились ценные бумаги, аналогичные тем, что закупила компания. Однако стоимость их ниже.
• Появились сведения об отзыве лицензии по главному направлению деятельности.
• Чистые активы достигли отрицательного значения.
• Основная деятельность фирмы несет убытки.
• Существует обоснованная вероятность снижения дохода от вклада.

Обесценивание предполагает снижение доходности от вкладов до уровня, когда они перестают приносить финансовую прибыль.

Методики создания резерва под обесценение запасов

Предусмотрены два способа создания резервов:

• с учётом по индивидуальным единицам;
• с учётом по группам.

Отчет по финансовым вложениям (вклады в уставные капиталы других организаций) по состоянию на 31.12.2010, тыс. руб.

Наименование
 финансовых 
 вложений 

 Учетная 
 стоимость
 на 
31.12.2010

 Стоимость доли в чистых 
 активах 

 Получение части 
 чистой прибыли 

 Расчетная
 стоимость
 на 
31.12.2010

 Резерв под
обесценение

 на 
31.09.2008

 на 
31.09.2009

 на 
31.09.2010

2008 г.

2009 г.

2010 г.

Вклад в 
уставный 
капитал 
ООО "Марс" 

 480 

 480 

 360 

 300 

 Нет 

 Нет 

 Нет 

 300 

 180 

У организации-эмитента может произойти обесценение финансовых вложений. Рассмотрим порядок создания и изменения резерва под обесценение финансовых вложений в учете, а также отражения информации в отчетности

25.08.2016Автор: Елена Щербачева, заместитель директора департамента развития и стандартизации учетных процессов компании «ФБК»

Прежде чем перейти к определению понятия «обесценение финансовых вложений», необходимо напомнить, что для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы:

• финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость (ценные бумаги, котирующиеся на рынке ценных бумаг);
• финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется (ценные бумаги, не имеющие котировок на рынке ценных бумаг).

Для реализации требования осмотрительности финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, отражают в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по этой рыночной стоимости. Финансовые вложения, по которым нельзя определить их текущую рыночную стоимость, отражают по справедливой стоимости через механизм создания резерва под обесценение.

Создание резерва под обесценение финансовых вложений

Обесценением финансовых вложений признается устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые компания рассчитывает получить от этих финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности.

У организации, выпустившей ценные бумаги (организации-эмитента), может произойти обесценение финансовых вложений при:

• наличии признаков банкротства либо объявлении ее банкротом;
• наличии информации об отзыве лицензии по основному виду деятельности;
• отрицательной величине чистых активов или невыполнении установленных законодательством требований в отношении чистых активов;
• значительных убытках от основной деятельности;
• отсутствии или существенном снижении поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем и т.д.

В случае возникновения одной из перечисленных ситуаций компания осуществляет проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости (обесценения) финансовых вложений. Такую проверку, а также корректировку суммы созданного в предыдущих отчетных периодах резерва под обесценение финансовых вложений компания проводит по всем финансовым вложениям, по которым наблюдаются признаки их обесценения, с периодичностью один раз в год по состоянию на 31 декабря отчетного года. При этом она должна обеспечить документальное подтверждение результатов указанной проверки.

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:

• на отчетную дату (например, на 31 декабря отчетного года) и на предыдущую отчетную дату (например, на 31 декабря предыдущего года) учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;
• в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
• на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости этих финансовых вложений.

Учетная стоимость финансовых вложений — это стоимость финансовых вложений, по которой они отражаются в бухгалтерском учете.

Расчетная стоимость финансовых вложений — стоимость, определяемая на основе расчета, равная разнице между их стоимостью, по которой они отражены в бухучете (учетная стоимость), и суммой устойчивого существенного снижения.

Расчетная стоимость финансовых вложений определяется в процессе проведения ежегодной инвентаризации активов, имущества и обязательств на основании данных анализа отчетности и иной информации по этим финансовым вложениям за отчетный год по сравнению с аналогичными данными на начало года.

Расчетная стоимость определяется на основе результатов оценки, проведенной независимым оценщиком, если такая оценка проводилась, либо на основании иных методик расчета, установленных компанией в своей учетной политике (например, на основе анализа цен по сделкам, заключаемым вне организованного рынка ценных бумаг, если информация о таких ценах общедоступна).

В итоге если проверка на обесценение финансовых вложений подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, то компания обязана образовать резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений.

Резерв под обесценение финансовых вложений может быть создан в размере:

1. всей суммы учетной стоимости финансовых вложений — в случае полной уверенности о невозможности реализации (погашения, возврата) этих финансовых вложений, по причинам введения процедуры банкротства или иным основаниям;
2. суммы учетной стоимости за вычетом ��асчетной стоимости финансовых вложений — в случае наличия информации о банкротстве организации-эмитента, отзыве у нее лицензии, снижении стоимости чистых активов или иной информации, подтверждающей устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений.

Корректировка и списание резерва под обесценение финансовых вложений

Как и в случае с резервами под снижение стоимости МПЗ, изменение ранее признанного резерва под обесценение финансовых вложений может происходить в случаях:

• корректировки резерва;
• списания резерва.

Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется дальнейшее снижение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его увеличения и уменьшения финансового результата, что отражается в учете записью Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 59 «Резерв под обесценение финансовых вложений».

Когда по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется повышение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его уменьшения и увеличения финансового результата.

Если на основе имеющейся информации компания приходит к выводу о том, что финансовое вложение более не удовлетворяет критериям устойчивого снижения стоимости, то отражается восстановление в полной сумме созданного ранее резерва под указанные финансовые вложения.

При прекращении признания финансовых вложений, расчетная стоимость которых вошла в расчет резерва под обесценение финансовых вложений, сумма ранее созданного резерва под обесценение указанных финансовых вложений относится на финансовые результаты (в составе прочих доходов) того отчетного периода, когда произошло выбытие указанных финансовых вложений.

В последних трех случаях операции отражаются в учете записью Дебет 59 «Резерв под обесценение финансовых вложений» Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Резерв под обесценение финансовых вложений в отчетности

По строке бухгалтерского баланса 1170 «Финансовые вложения» (предполагается, что финансовые вложения, подлежащие обесценению, как правило, долгосрочного характера и в бухгалтерском балансе показываются в составе внеоборотных активов) в части финансовых вложений, по которым не определяется их рыночная стоимость, эти вложения отражаются по учетной стоимости за вычетом суммы резерва, созданного под их обесценение и учтенного по счету 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».

В упрощенном виде (в упрощенной схеме не рассматривается использование в составе финансовых вложений таких счетов, как счет 55 «Специальные счета в банках» и 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» как долгосрочного, так и краткосрочного характера) расчет строки 1170 «Финансовые вложения» в бухгалтерском балансе может быть представлен следующим образом:

Строка 1170 «Финансовые вложения» = Дебетовое сальдо по счету 58 (аналитика «Долгосрочные финансовые вложения») — Кредитовое сальдо по счету 59

В бухгалтерской отчетности в части финансовых вложений, по которым не определяется их рыночная стоимость, подлежат раскрытию с учетом требования существенности как минимум данные о резерве под обесценение финансовых вложений с указанием:

• вида финансовых вложений;
• величины резерва, созданного в отчетном году;
• величины резерва, признанного прочим доходом отчетного периода;
• сумм резерва, использованных в отчетном году.

Финансовые вложения в учетной политике

Перечень активов, которые могут быть признаны финансовыми вложениями, не ограничен рамками законодательства. Каждая организация самостоятельно принимает решение о возможном составе активов данного рода. Вся информация должна быть отражена в учетной политике.

Формирование финансовых активов организации

Все методы определения финансовых вложений стоит отразить в учетной политике. Это относится к периодам использования, единицам измерения и прочим условиям.

Для оценки активов, учитываемых как финансовые вложения, принимаются фактические затраты на их приобретение. Расходы могут быть связаны не только с оплатой поставщикам. При этом положения ПБУ 19/02 общехозяйственные расходы исключают из состава затрат для определения первоначальной стоимости, если эти расходы не были связаны напрямую с приобретением.

Как использовать резерв по обесценению финансовых вложений

Подобный резерв под обесценение ценных бумаг, прочих вложений регулирует финансовую устойчивость единицы акции на рынке финансовых бумаг. Он позволяет отлеживать и гасить резкие колебания в цене, которая корректирует общий результат организации и предотвращает выявления значительных убытков при расчете налогов.

Расчет и корректировка учетной стоимости ценных бумаг предприятие проводит каждый месяц или каждый квартал, по усмотрению. Данное условие оговаривается в учетной политике предприятия в разделе финансовых резервов, их создание и регулирование. Разница в стоимости, которая выявлена в результате оценочных действий, учитывается в зависимости от уменьшения или увеличения цены.

Если итоговая цена на конкретную дату выросла, то разница между ней и учетной стоимостью в момент принятия бумаг на баланс относится к прочим доходам, при условии что организация коммерческая. И в дальнейшем это влияет на экономический результат хозяйственной деятельности организации. Зеркально будут отражены и уменьшение цены акций в прочих расходах и убытках при подсчетах финансовых результатов общей деятельности.

Но если предприятие некоммерческое, то выявленный результат уменьшения или увеличения общей стоимости вложений будут влиять на изменение доходов/расходов в соответствующую сторону.

Задание. Записать корреспонденции счетов по операциям финансовых вложений

Роль 59 позиции в бухгалтерском учете

Итак, 59 позиция Плана счетов призвана обобщать сведения о наличии и движении резервных фондов, созданных на случай возможного обесценения финансовых инвестиций организаций.

По характеру счет является пассивным, но отражается в активной части баланса. На конец каждого отчетного периода объемы фондов сокращаются на остаток финансовых вложений, которые отражаются по 58 позиции.

При создании фондов средства отражаются по дебетовой части 91 и кредитовой части 59 счета. Такая же запись вносится в случае, если объем резервных фондов возрастает.

В случае, если размер этих фондов уменьшается либо финансовые вложения выбывают, бухгалтера отражают эти записи по дебету 59 и кредиту 91 счета, т.е. делается обратная бухгалтерская запись. Аналитика по счету ведется в разрезе каждого созданного фонда.

Счет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»

Создание резерва под обесценивание финансовых вложений, а также его последующая корректировка и движение осуществляются с использованием счета 59.

Этот счет корреспондирует со счетом 91. Создание резервов, а также их увеличение фиксируются бухзаписью Дт 91 Кт 59. В случае увеличения расчетной цены или же выбытия вложений осуществляется обратная проводка: Дт 59 Кт 91.

Поскольку финвложения подразделяются на долгосрочные (срок погашения более года) и краткосрочные (менее 12 месяцев) и отображаются в разных строках и разделах бухотчетности, резервы под их обесценивание целесообразнее также разделить на краткосрочные и долгосрочные. Например, для учета резервов под обесценение долгосрочных вложений можно использовать счет 59.1, а для краткосрочных — счет 59.2. Аналитический учет должен быть организован по видам резервов.

Роль 59 позиции в бухгалтерском учете

Итак, 59 позиция Плана счетов призвана обобщать сведения о наличии и движении резервных фондов, созданных на случай возможного обесценения финансовых инвестиций организаций.

По характеру счет является пассивным, но отражается в активной части баланса. На конец каждого отчетного периода объемы фондов сокращаются на остаток финансовых вложений, которые отражаются по 58 позиции.

При создании фондов средства отражаются по дебетовой части 91 и кредитовой части 59 счета. Такая же запись вносится в случае, если объем резервных фондов возрастает.

В случае, если размер этих фондов уменьшается либо финансовые вложения выбывают, бухгалтера отражают эти записи по дебету 59 и кредиту 91 счета, т.е. делается обратная бухгалтерская запись. Аналитика по счету ведется в разрезе каждого созданного фонда.

Обесценение финансовых вложений и создание резерва под обесценение

Под обесценением финансовых вложений понимают устойчивое существенное снижение их стоимости. Разница между учетной сто­имостью финансовых вложений и суммой снижения их стоимости называется расчетной стоимостью финансовых вложений. Данный показатель исчисляют по тем финансовым вложениям, по которым не определяют текущую рыночную стоимость.

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характе­ризуется наличием следующих условий:

• на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная сто­имость финансовых вложений существенно превышает их расчет­ную стоимость;

• в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вло­жений существенно уменьшалась;

• на отчетную дату отсутствуют признаки существенного повыше­ния расчетной стоимости.

Обесценение финансовых вложений происходит при появлении у организаций — эмитентов ценных бумаг признаков банкротства, со­вершении на рынке ценных бумаг сделок с ценными бумагами по цене, которая существенно ниже их стоимости, отсутствии или существенном снижении поступлений от финансовых вложений и др. При возникновении указанных или подобных ситуаций организация обязана осуществлять проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений.

Если проверкой будет подтверждено устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, то на разницу между их учетной и расчетной стоимостью организация образует резерв под обесценение финансовых вложений.

Образование резерва отражается по дебету счета 91 «Прочие до­ходы и расходы» и кредиту счета 59 «Резервы под обесценение фи­нансовых вложений».Сумма резерва используется для формирования балансовой стоимости финансовых вложений, которая выступает как разница между учетной стоимостью и созданным резервом. Вместе с тем созданный резерв обеспечивает покрытие возможных убытков по операциям с финансовыми вложениями.

Проверка на обесценение финансовых вложений производится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения; она может производиться на от­четные даты промежуточной бухгалтерской отчетности.

Если по результатам проверки выявляется дальнейшее снижение расчетной стоимости финансовых вложений, то сумма созданного ре­зерва соответственно увеличивается. При повышении расчетной сто­имости финансовых вложений на сумму повышения уменьшают со­зданный резерв.

При этом дебетуют счет 59 «Резервы под обесценение финансо­вых вложений» и кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы».Ана­логичная запись делается при списании с баланса финансовых вло­жений, по которым ранее были созданы соответствующие резервы. Аналитический учет по счету 59 «Резервы под обесценение финан­совых вложений» ведется по каждому резерву.

Бухгалтерский и налоговый учет

К бухгалтерскому счету 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» создается аналитический учет. Стоимость вложений, в отношении которых создан такой резерв, соответствует балансовой за минусом соответствующих резервов.

Указанный счет корреспондирует со счетом 91. Создание резерва под обесценение финансовых вложений сопровождается проводкой Дт 91 Кт 59. Выбытие вложений, напротив, сопровождается проводкой Дт 59 Кт 91.

В бухгалтерском учете резервы следует классифицировать на краткосрочные и долгосрочные, создав соответствующие субсчета 59.1 и 59.2 и разделив аналитический учет к ним.

Стабильное снижение стоимости финансовых вложений влечет корректировку резерва в сторону его увеличения. Финансовый же результат, напротив, будет снижаться за счет повышения значения прочих затрат.

Использование резерва

В п. 39 ПБУ 19/02 установлено, что если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений будет выявлено дальнейшее снижение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его увеличения. Соответственно финансовый результат уменьшается из-за увеличения прочих расходов.

Если же, напротив, результаты проверки свидетельствуют о повышении расчетной стоимости финансовых вложений, то сумма ранее созданного резерва корректируется в сторону его уменьшения, а финансовый результат возрастает благодаря увеличению суммы прочих доходов.

В п. 40 ПБУ 19/02 определен порядок списания созданного резерва под обесценение вложений. Если на основе имеющейся информации организация может сделать вывод о том, что финансовое вложение более не удовлетворяет критериям устойчивого существенного снижения стоимости, сумма созданного резерва под это вложение включается в состав прочих доходов в конце года.

Если указанное финансовое вложение будет реализовано, то сумма образованного под него резерва на обесценение также относится на прочие доходы, и соответственно увеличивается финансовый результат (прибыль) организации. Суммы резерва следует отнести в состав прочих доходов в конце того отчетного периода, в котором произошло выбытие указанных финансовых вложений.

При уменьшении величины созданных резервов, а также выбытии финансовых вложений, по которым ранее были созданы соответствующие резервы, производится запись: дебет 59; кредит 91.

Аналитический учет по счету 59 ведется по каждому резерву и каждой группе финансовых вложений.

Условия, при которых создается резерв под обесценение финвложений

Финансовые вложения — это внесение денежных средств (ДС) или иного имущества на счета сторонних компаний с целью последующего получения дохода. К ним, в частности, можно отнести:

• закупку ценных бумаг (ЦБ);
• приобретение дебиторки по договору уступки прав истребования;
• вложение в уставный капитал (УК) компаний;
• выдачу займов под проценты.

Алгоритм бухучета финвложений регламентирован ПБУ 19/02.

Порядок бухучета финансовых вложений см. в статье «Бухгалтерский учет финансовых вложений — ПБУ 19/02».

Порядок создания резерва на обесценение финвложений удобно рассмотреть на примере ценных бумаг. Они подразделяются на обращающиеся и необращающиеся на фондовом рынке. Оценка обращающихся ЦБ производится на основании их рыночной стоимости, которая подлежит ежегодной переоценке. Оценка может также производиться ежемесячно или раз в квартал (п. 20 ПБУ 19/02).

В случае когда финвложения не обращаются на рынке, инвестор определяет их стоимостную оценку самостоятельно или с привлечением оценщика. Оценка в обязательном порядке осуществляется ежегодно или на конец каждого квартала (месяца) на усмотрение самой организации (п. 38 ПБУ 19/02).

Если по итогам проведения оценки выявлено стабильное уменьшение цены финвложений в ЦБ, фирма должна сформировать резерв под их обесценивание. Стабильным уменьшение цены финвложений признается при единовременном наличии следующих факторов (п. 37 ПБУ 19/02):

1. На момент проведения оценки и на прошлую отчетную дату учетная стоимость вложений значительно превышает расчетную.
2. В течение 12 месяцев расчетная стоимостная оценки изменялась исключительно в сторону уменьшения.
3. На отчетную дату нет сведений о последующем увеличении цены финансовых активов компании.

Например, обесценение финвложений происходит при:

• банкротстве или присутствии признаков банкротства компании, в которую были вложены средства;
• невыплате или уменьшении выплат дивидендов или процентов;
• наличии на рынке аналогичных ЦБ по цене много ниже учетной стоимости той бумаги, которая числится в бухучете и т. д.

Похожие записи:

• Зачем Минтруд заменяет трудовые книжки
• Какие меры социальной поддержки населения действуют на Кубани
• Минздрав утвердил правила аккредитации врачей и медсестер на 2023 год